Амортизация в бухгалтерском и налоговом учёте

Основное средство работает не один год, поэтому его стоимость нельзя списать на расходы сразу. Амортизация распределяет эту стоимость по периодам, когда объект приносит экономические выгоды. Для собственника это важно: амортизация уменьшает бухгалтерскую прибыль и налоговую базу, но не создаёт отдельного денежного потока.

В бухгалтерском учёте амортизация отражается на счёте 02 отдельно от первоначальной стоимости на счёте 01. Балансовая стоимость объекта равна первоначальной стоимости минус накопленная амортизация и обесценение (п. 32 ФСБУ 6/2020). В налоговом учёте сумма амортизации включается в расходы, уменьшающие налог на прибыль.

С 2022 года действует ФСБУ 6/2020 «Основные средства». Он заменил ПБУ 6/01. Главное отличие — компания сама устанавливает лимит стоимости для признания объекта основным средством. Можно списывать малоценные объекты сразу в расходы, если их стоимость ниже установленного порога. Порог закрепляют в учётной политике.

Начисление амортизации начинается с даты признания объекта в бухучёте — это дата завершения капитальных вложений (п. 18 ФСБУ 26/2020). Альтернативный вариант — с 1-го числа месяца, следующего за месяцем признания, и прекращение с 1-го числа месяца, следующего за месяцем списания (п. 33 ФСБУ 6/2020). Выбранный порядок фиксируют в учётной политике.

Способ начисления выбирают для группы основных средств (п. 34 ФСБУ 6/2020). Доступны три способа: линейный, уменьшаемого остатка и пропорционально количеству продукции (объёму работ). Линейный применяют, когда срок полезного использования известен и объект равномерно приносит выгоды. Формула: амортизация за период = (балансовая стоимость – ликвидационная стоимость) / оставшийся срок полезного использования.

Способ уменьшаемого остатка даёт ускоренное списание: в первые годы амортизация больше. Способ пропорционально количеству продукции привязывает начисление к фактической отдаче объекта, например к машино-часам или единицам готовой продукции. Выручку от продажи для расчёта использовать нельзя (п. 36 ФСБУ 6/2020).

Элементы амортизации — срок полезного использования, ликвидационную стоимость и способ — нужно регулярно пересматривать (п. 37 ФСБУ 6/2020). Если ожидания изменились, суммы амортизации пересчитывают перспективно.

В налоговом учёте амортизируемым признаётся имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 ₽ (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ). Объекты дешевле этого порога списывают в материальные расходы, а не амортизируют. Такого стоимостного порога в бухучёте нет — там компания устанавливает лимит сама, и чем сильнее он расходится с налоговым, тем больше временных разниц.

Срок полезного использования определяют по Классификации основных средств, утверждённой постановлением Правительства от 01.01.2002 № 1. Объект относят к амортизационной группе, и срок должен быть внутри диапазона этой группы. Например, для первой группы срок составляет от 1 до 2 лет включительно.

Начисление начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). Прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного списания стоимости или выбытия объекта.

В налоговом учёте два метода: линейный и нелинейный (ст. 259 НК РФ). Выбранный метод фиксируют в учётной политике и не меняют в течение года. Перейти с одного метода на другой можно не раньше чем через пять лет после начала его применения (п. 1 ст. 259 НК РФ).

Линейный метод: сумма амортизации за месяц = первоначальная стоимость × норма амортизации / 100. Норма = 100 % / срок полезного использования в месяцах. Нелинейный метод: амортизация начисляется на суммарный баланс амортизационной группы, а не по каждому объекту. Для некоторых объектов (здания, сооружения, передаточные устройства, нематериальные активы из группы 8–10) применяется только линейный метод (п. 3 ст. 259 НК РФ).

Разницы появляются, когда правила бухгалтерского и налогового учёта не совпадают. Например, компания применяет в налоговом учёте амортизационную премию, а в бухгалтерском её нет. Или устанавливает разные сроки полезного использования. Или использует разные способы начисления.

Если разница приводит к тому, что налог на прибыль в одном периоде больше или меньше бухгалтерского, возникает временная разница. Её отражают по ПБУ 18/02. В бухучёте появляются отложенные налоговые активы и обязательства. Это не ошибка, а следствие разных правил.

Упростить учёт помогает сближение правил: одинаковый срок полезного использования, одинаковый способ (например, линейный в обоих учётах), отказ от амортизационной премии. Тогда разниц будет меньше, а отчётность прозрачнее.