НДС НИОКР: освобождение по статье 149 НК РФ

Коротко

Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы освобождены от НДС в двух случаях: если их оплачивают из бюджетов бюджетной системы, фондов поддержки науки или по хозяйственному договору с образовательной или научной организацией (подпункт 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ), либо если они относятся к созданию новой продукции и технологий и включают разработку конструкции, новых технологий или опытных образцов (подпункт 16.1). Освобождение — не автоматическое: его заявляют в декларации, а право подтверждают договором и документами о характере работ.

Два основания для освобождения

Первое основание — подпункт 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ. Оно охватывает НИОКР, которые финансируют из бюджетов бюджетной системы, Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных по Федеральному закону от 23 августа 1996 г. № 127-ФЗ. Сюда же попадают работы, которые выполняют образовательные организации и научные организации по хозяйственным договорам.

Второе основание — подпункт 16.1. Оно не зависит от источника финансирования, но распространяется на перечисленные в норме работы, выполняемые организациями. Освобождение получают НИОКР, относящиеся к созданию новой продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий. Но состав работ должен включать хотя бы один из видов деятельности, перечисленных в норме: разработку конструкции инженерного объекта или технической системы, разработку новых технологий, создание и испытание опытных образцов.

Какие работы подпадают под подпункт 16.1

Разработка конструкции инженерного объекта или технической системы — от эскиза до технической документации, по которой можно изготовить изделие.
Разработка новых технологий: способов объединения физических, химических, технологических и трудовых процессов в целостную систему, которая производит новую продукцию, работы или услуги.
Создание опытных образцов машин, оборудования, материалов, у которых есть принципиальные особенности нововведения и которые не предназначены для продажи третьим лицам.
Испытание опытных образцов в течение времени, нужного для получения данных, накопления опыта и отражения результатов в технической документации.
Изготовление и испытание опытного образца до присвоения ему сертификата соответствия — с этого момента изделие перестаёт быть опытным.

Что освобождение не покрывает

Освобождение привязано к содержанию работ, а не к названию договора. Если в договоре написано «НИОКР», но по факту исполнитель делает серийную продукцию, доработку существующего изделия под требования заказчика или обычные инжиниринговые услуги без создания новой технологии, подпункт 16.1 не применяется. Минфин в письме от 5 августа 2024 г. № 03-07-07/72783 разбирал именно такой случай: разработка и постановка на производство инновационных вагонов — это НИОКР, а работы по подготовке производства серийного выпуска — уже нет.

Отдельно нужно смотреть на место реализации. Если заказчик — российская организация, НИОКР облагаются по правилам российского законодательства, даже когда исполнитель — иностранная компания или резидент другой страны ЕАЭС. Это следует из подпункта 4 пункта 1 статьи 148 НК РФ и Протокола о взимании косвенных налогов в рамках ЕАЭС.

Как подтвердить право на освобождение

Универсального перечня документов в Налоговом кодексе нет, но проверяющие смотрят на договор и на подтверждение источника финансирования или характера работ. Для освобождения по подпункту 16 нужен договор с указанием, что работы финансируются из бюджета или фонда, и письменное уведомление или справка заказчика, которому выделены бюджетные средства, — на это указывают письма Минфина от 6 декабря 2023 г. № 03-07-07/117403, от 21 ноября 2022 г. № 03-07-07/113412 и от 27 ноября 2020 г. № 03-07-07/103659.

Для подпункта 16.1 подтверждением служат техническое задание, календарный план, акты сдачи-приёмки с описанием полученного результата, документы на опытные образцы. Если проверяющие не увидят в составе работ ни одного из видов деятельности из нормы, освобождение снимут и доначислят НДС.

Входной НДС и вычеты

От освобождения для НИОКР по пункту 3 статьи 149 можно отказаться, подав заявление в налоговый орган. Если исполнитель применяет освобождение, входной налог по покупкам для освобождённых работ учитывают по правилам статьи 170 НК РФ. Поэтому входной налог по товарам, работам и услугам, которые куплены для освобождённых НИОКР, к вычету не принимают, а включают в стоимость. Это общее правило пункта 2 статьи 170 НК РФ.

Если исполнитель одновременно ведёт облагаемые и необлагаемые операции, входной НДС нужно распределять по правилам пункта 4 статьи 170 НК РФ. Суды поддерживают налоговые органы, когда вычет заявляют по закупкам, прямо связанным с освобождёнными НИОКР: в подборке судебной практики за 2024 год есть решения, где отказ в вычете по таким закупкам признан обоснованным.

Частые вопросы

Обязательно ли начислять НДС, если заказчик — бюджетное учреждение?

Нет, если работа попадает под подпункт 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ и в договоре указан источник финансирования. Освобождение действует при выполнении НИОКР за счёт средств бюджетов бюджетной системы, фондов поддержки науки и по хозяйственным договорам с образовательными и научными организациями.

Можно ли применить освобождение, если договор называется «на разработку программного обеспечения»?

Смотря что входит в работу. Разработка программы для ЭВМ сама по себе не названа в подпункте 16.1. Освобождение будет, только если работа включает разработку новых технологий, конструкции инженерного объекта или создание опытного образца и это видно из технического задания и акта.

Что делать, если часть работ — НИОКР, а часть — обычные услуги?

Разделите работы в договоре и в актах. На освобождённую часть НДС не начисляют, на остальное — начисляют по общей ставке. Если разделить нельзя, освобождение ко всей сумме не применяют.

Нужно ли восстанавливать НДС, если освобождённая работа потом не дала результата?

Нет. Освобождение зависит от характера работы и источника финансирования, а не от того, достигнут ли конечный результат. Отрицательный результат НИОКР тоже результат, если он оформлен актом.

Применяется ли освобождение к работам, которые выполняет иностранная компания?

Если заказчик — российская организация, местом реализации НИОКР признаётся Россия. Значит, операция подпадает под российские правила, включая освобождение по статье 149, при соблюдении условий по составу работ.

Проверка актуальности

Проверьте ответ на сегодняшний день

Нормы меняются каждый год, а ответы в интернете за ними не успевают. Чтобы вы опирались на действующий закон, мы настроили ИИ для проверки актуальности: он сверит эту справку с действующей редакцией законов и подскажет, что изменилось.

Считать НДС по НИОКР без ошибок

Проверю, где освобождение работает, а где нет

Разбираю договоры на НИОКР и техническую документацию: какие работы освобождены от НДС, какие облагаются, как распределить входной налог. Считаю юнит-экономику каждого проекта, чтобы было видно, сколько стоит освобождение и где оно превращается в доначисление.

Это для собственников и финансовых директоров, у которых несколько проектов с разными заказчиками и бюджетами. Вы получаете расчёт по каждому договору и финансовую модель, по которой видно, что будет с деньгами при каждом решении.

Читать об услуге «Юнит-экономика и финансовая модель»